【阅洲研究18】财务报表粉饰36计

作者简介

阅洲研究

说明：限于篇幅，仅列要点； 
报表粉饰原理复杂，出现逻辑重叠难以避免；所有讨论基于中国准则框架，不谈伪造凭证之类的财务造假；仅作技术总结，笔者反对滥用报表粉饰；欢迎讨论，欢迎补充！

第一计  提前/推迟确认收入

特点 

• 利用收入确认中“风险报酬转移”等标准的模糊性

财务影响

• 高估/低估当期利润

说明

• 长期合同下，通常与合同进度估计有关

第二计  第三方承担费用/第三方捐赠/补贴

特点 

• 非公允交易

财务影响

• 高估当期利润

说明

• 通常需交易伙伴“配合”

第三计  过高记录收入

特点 

• 利用“非公允”的销售定价方式

财务影响

• 高估当期利润

说明

• 通常需交易伙伴“配合”；含利用“总价法”“净价法”等具体收入确认方法选择

第四计  以过低的价格购入资产

特点

• 利用“非公允”的销售定价方式

财务影响

• 高估当期利润

说明

• 通常需交易伙伴“配合”；含利用“总价法”“净价法”等具体收入确认方法选择

第五计  收入确认/后期销售退回

特点

• 利用收入确认中“风险报酬转移”等标准的模糊性

财务影响

• 高估当期利润

说明

• 通常需交易伙伴“配合”，如“填充渠道”

第六计  混淆收入分类

特点

• 利用经营收入与其他收入类别的模糊性

财务影响

• 高估一类收入（通常为经营性收入）比重

说明

• 利润总额通常不受影响

第七计  不满足收入确认条件前提下确认收入

特点

• 利用收入确认中“风险报酬转移”等标准的模

财务影响

• 高估当期利润

说明

• 通常与特殊的合同条款约定有关

第八计  通过“对敲”高估收入

特点

• 利用甲乙双方分别向对方销售或提供劳务、各自记录收入

财务影响

• 高估当期利润

说明

• 通常需交易伙伴“配合”

第九计  利用“一次性”资产处置

特点

• 通过“一次性”利润“释放”提高当期业绩

财务影响

• 高估（相对于未来各期）当期利润

第十计  利用资产初始计量

特点

• 通过出资时的“不公允”的“资产评估”等手段

财务影响

• 高估/低估资产账面价值，对未来各期产生影响

说明

• 同时可能影响特定股东的股权比例

第十一计  利用设定资产折旧/摊销参数

特点

• 利用“折旧/摊销年限”“折旧方法”“残值”设定

财务影响

• 根据设定情况，在整个资产使用期间高估/低估利润

说明

• 凡是涉及参数设定，初始计量后通常还可利用会计估计变更调整。不再重复说明

第十二计  利用支出的“资本化”与“费用化”界限

特点

• 利用“资本化”条件模糊性

财务影响

• 若不恰当“资本化”：高估当期利润/低估未来利润。若不恰当“费用化”则反之

第十三计  利用存货成本结转

特点

• 利用存货结转政策以及高估/低估转出存货

财务影响

• 高估期末存货则高估当期利润，低估则反之

第十四计  利用资产减值

特点

• 利用减值迹象判断及“可收回金额”判断

财务影响

• 低估减值则高估当期利润低估未来利润，高估则反之

说明

• 过度减值即为所谓“洗大澡”

第十五计  利用资产减值转回

特点

• 利用对“减值迹象消失”的判断

财务影响

• 过度转回则高估当期利润

说明

• 通常与前一点配合；中国准则下以成本模式计量的长期资产减值准备不能转回

第十六计  利用股份支付参数设定

特点

• 通过设定股份支付中的“行权日”“股票期权公允价值”等参数

财务影响

• 影响待摊销公允价值总额及摊销年限，高估/低估各期利润

说明

• “公允价值弹性”在很多会计事项中存在影响，不再重复说明

第十七计  利用递延税项参数设定

特点

• 通过“未来税率”“未来可抵扣亏损”等参数判断影响递延税项入账金额

财务影响

• 通过影响所得税费用影响当期损益

第十八计  利用金融工具类别划分

特点

• 利用金融工具类别（公允价值计量变动进损益、可供出售及持有到期）界限

财务影响

• 在不同类别下，当期及未来各期利润/资产定价存在显著差异

说明

• 投资性房地产下有类似的类别划分事项

第十九计  利用“实际利率”设定

特点

• 高估或低估所使用的“实际利率”参数影响债务摊余成本

财务影响

• 高估“实际利率”则低估当期债务账面价值

第二十计  利用非货币性交换

特点

• 利用非货币交易中公允价值的确认

财务影响

• 高估换出资产的公允价值会高估当期利润

说明

• 通常需交易伙伴“配合”

第二十一计  利用债务重组交易

特点

• 利用债权人的债务豁免确认利润

财务影响

• 不恰当/过高的债务豁免会高估当期利润

说明

• 通常需交易伙伴“配合”

第二十二计  低估/推迟记录应付债务

特点

• 将部分应计负债低估或推迟

财务影响

• 降低当期资产负债率

第二十三计  利用“或有事项”处理

特点

• 利用“预计负债”入账条件

财务影响

• 低估“预计负债”而低估负债水平

第二十四计  利用“表外融资”

特点

• 利用“出售应收账款”“银行融资销售”等方式（在出售人承担坏账风险的情况下）

财务影响

• 低估负债

说明

• 经营性租赁也属于一类“表外融资”

第二十五计  利用租赁类别划分

特点

• 通过“融资租赁”与“经营性租赁”类别划分影响报表

财务影响

• 不恰当的将一项租赁划分为“经营性租赁”会低估负债

说明

• 通常与租赁合同条款的针对性设定有关，有时需要交易伙伴“配合”

第二十六计  利用股权投资处理类别划分

特点

• 通过“重大影响”“控制”标准设定

财务影响

• 不同处理方法（权益法/合并报表/成本法/金融工具）下，报表差异明显

第二十七计  利用 “权益法”下的股权投资

特点

• 利用权益法下利润确认方式及仅体现净资产特点

财务影响

• 被投资方不恰当的利润确认会体现在投资方报表；不恰当使用权益法会低估负债率

说明

• 与前一点联系

第二十八计  利用设定财务报表的合并范围

特点

• 利用“控制”标准模糊性

财务影响

• 通过合并子公司选择，调整各项财务指标（例如将负债率高、业绩差的子公司排除在合并范围之外）

说明

• 有些情况下，会利用投资协议条款设置，此时通常需要交易伙伴“配合”

第二十九计  利用对外投资挂账

特点

• 将损失等列示为对外投资

财务影响

• 高估当期利润

说明

• 与利用“资本化”“费用化”界限原理类似（#12）

第三十计  利用企业合并过程的“利润释放”

特点

• 利用“权益结合法”以账面值权益入账的特点，高价购入后转让实现利润

财务影响

• 高估合并当期利润

说明

• 中国准则下适用于“同一控制下”企业合并

第三十一计  利用企业合并过程的“利润并入”

特点

• 利用“权益结合法”合并日前利润可并表的特点

财务影响

• 高估合并当期以及以前各期利润

说明

• 中国准则下适用于“同一控制下”企业合并

第三十二计  在企业合并过程时点前低估被并企业利润

特点

• 由于“购买法”下无法将购买日前利润并表，采取低估购买日前利润、购买后释放的方式

财务影响

• 高估购买当期利润

说明

• 中国准则下适用于“非同一控制下”企业合并

第三十三计  利用企业合并中的购入资产/负债公允价值认定

特点

• 通过分配在各类购入资产/负债间的价值分配，操纵未来摊销/结转节奏，进而影响之后各期利润

财务影响

• 根据资产/负债结转特征判断

说明

• 中国准则下适用于“非同一控制下”企业合并

第三十四计  利用企业合并所形成的商誉估值

特点

• 将更多的交易价格分配至商誉，以推迟资产摊销/结转

财务影响

• 高估本期及最近数期利润

说明

• 中国准则下适用于“非同一控制下”企业合并，与前一点联系

第三十五计  利用现金流量表的分类

特点

• 针对相对模糊的业务事项，操纵三类现金流的分类

财务影响

• 通常会高估经营性现金流

说明

• 例如出售应收款现金流入类型判断

第三十六计  利用会计差错更正

特点

• 利用差错更正追溯调整特征，在各期间腾挪

财务影响

• 根据更正事项判断

说明

• 通常会与其他粉饰手段匹配使用

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